Zrušenie DPH registrácie pre drobné porušenia

Rozsudok Súdneho dvora (desiata komora) 
z 3. apríla 2025

"Cityland" EOOD proti Direktor na Direkcija „Obžalvane i danăčno-osiguritelna praktika“ – Veliko Tarnovo.
Návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Administrativen săd Veliko Tarnovo.
Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Smernica 2006/112/ES – Systematické nedodržiavanie daňových povinností – Výmaz zdaniteľnej osoby z identifikačného zoznamu na účely dane z pridanej hodnoty (DPH) – Zásada proporcionality.
 

Vec C-164/24

Predbežné znenie

ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (desiata komora)
z 3. apríla 2025 (*)

„ Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Smernica 2006/112/ES – Systematické nedodržiavanie daňových povinností – Výmaz zdaniteľnej osoby z identifikačného zoznamu na účely dane z pridanej hodnoty (DPH) – Zásada proporcionality “

Vo veci C‑164/24,

ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Administrativen săd Veliko Tărnovo (Správny súd Veliko Tarnovo, Bulharsko) z 20. februára 2024 a doručený Súdnemu dvoru 1. marca 2024, ktorý súvisí s konaním:

„Cityland“ EOOD

proti

Direktor na Direkcija „Obžalvane i danăčno‑osiguritelna praktika“ – Veliko Tărnovo,

SÚDNY DVOR (desiata komora)

v zložení: predseda desiatej komory D. Gratsias, predsedníčka piatej komory M. L. Arastey Sahún (spravodajkyňa) a sudca B. Smulders

generálna advokátka: J. Kokott,

tajomník: A. Calot Escobar,

so zreteľom na písomnú časť konania,

so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

–        „Cityland“ EOOD, v zastúpení: B. Velev, advokat,

–        Direktor na Direkcija „Obžalvane i danăčno‑osiguritelna praktika“ – Veliko Tărnovo, v zastúpení: B. M. Nikolov,

–        Európska komisia, v zastúpení: P. Carlin a D. Drambozova, splnomocnené zástupkyne,

so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálnej advokátky, že vec bude prejednaná bez jej návrhov,

vyhlásil tento

Rozsudok

1        Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článkov 213 a 273 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1), zmenenej smernicou Rady (EÚ) 2017/2455 z 5. decembra 2017 (Ú. v. EÚ L 348, 2017, s. 7) (ďalej len „smernica o DPH“).

2        Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou „Cityland“ EOOD na jednej strane a Direktor na Direkcija „Obžalvane i danăčno‑osiguritelna praktika“ – Veliko Tărnovo (riaditeľ Riaditeľstva pre „opravné prostriedky a prax v oblasti daní a sociálneho zabezpečenia“ pre mesto Veliko Tarnovo, Bulharsko) (ďalej len „Direktor“) na druhej strane vo veci výmazu spoločnosti Cityland zo zoznamu platiteľov dane z pridanej hodnoty (DPH).

Právny rámec

Právo Únie

3        Článok 2 ods. 1 smernice o DPH uvádza transakcie, ktoré podliehajú DPH.

4        Článok 213 ods. 1 prvý pododsek uvedenej smernice stanovuje:

„Každá zdaniteľná osoba oznamuje začatie, zmenu alebo ukončenie svojej činnosti, ktorú vykonáva ako zdaniteľná osoba.“

5        Článok 214 ods. 1 uvedenej smernice stanovuje:

„Členské štáty prijmú opatrenia potrebné na identifikovanie týchto osôb pomocou individuálneho čísla:

…“

6        Článok 273 tejto smernice znie takto:

„Členské štáty môžu uložiť iné povinnosti, ktoré považujú za potrebné na riadny výber DPH a na predchádzanie daňovým podvodom, pod podmienkou, že splnia požiadavku rovnakého zaobchádzania s transakciami uskutočňovanými na vnútroštátnej úrovni a s transakciami uskutočňovanými medzi členskými štátmi zdaniteľnými osobami, a pod podmienkou, že tieto povinnosti nepovedú pri obchode medzi členskými štátmi k formalitám spojeným s prechodom hraníc.

Možnosť ustanovená v prvom pododseku sa nesmie použiť na uloženie ďalších povinností fakturácie ako tých, ktoré sú stanovené v kapitole 3.“

7        V hlave XII smernice o DPH sa nachádza kapitola 6, ktorá obsahuje oddiel 2, nazvaný „Osobitná úprava pre služby, ktoré poskytujú zdaniteľné osoby neusadené v rámci [Európskeho s]poločenstva“, ktorého súčasťou sú články 362 a 363 tejto smernice.

8        Článok 362 uvedenej smernice stanovuje:

„Členský štát identifikácie pridelí zdaniteľnej osobe neusadenej v rámci Spoločenstva individuálne identifikačné číslo pre DPH na uplatňovanie tejto osobitnej úpravy a toto číslo jej elektronicky oznámi. …“

9        Článok 363 tejto smernice znie takto:

„Členský štát identifikácie vylúči zdaniteľnú osobu neusadenú v rámci Spoločenstva z identifikačného registra v týchto prípadoch:

…

d)      ak opakovane porušuje pravidlá, ktoré sa týkajú tejto osobitnej úpravy.“

10      Táto kapitola 6 obsahuje oddiel 4 s názvom „Osobitná úprava pre predaj tovaru na diaľku dovážaného z tretích území alebo tretích krajín“, v ktorom sa nachádzajú články 369q a 369r smernice o DPH.

11      Článok 369q tejto smernice stanovuje:

„1.      Členský štát identifikácie pridelí zdaniteľnej osobe, ktorá využíva túto osobitnú úpravu, individuálne identifikačné číslo pre DPH na uplatňovanie tejto osobitnej úpravy a toto číslo jej elektronicky oznámi.

…

4.      Identifikačné číslo pre DPH pridelené podľa odsekov 1, 2 a 3 sa používa len na účely tejto osobitnej úpravy.“

12      Článok 369r uvedenej smernice stanovuje:

„1.      Členský štát identifikácie vymaže zdaniteľnú osobu, ktorá nepoužíva sprostredkovateľa, z identifikačného registra v týchto prípadoch:

…

d)      ak [táto zdaniteľná osoba] opakovane porušuje pravidlá, ktoré sa týkajú tejto osobitnej úpravy.“

Bulharské právo

13      Podľa § 106 Zakon za danăka vărchu dobavenata stojnost (zákon o dani z pridanej hodnoty, DV č. 63 zo 4. augusta 2006) v znení uplatniteľnom v spore vo veci samej (ďalej len „ZDDS“):

„1.      Zrušenie zápisu (výmaz z registra) podľa tohto zákona je postup, v zmysle ktorého osoba po výmaze z registra už nie je oprávnená požadovať zaplatenie alebo odpočítať DPH zaplatenú na vstupe, ak tento zákon nestanovuje inak.

2.      Zápis sa zruší:

(1)      na podnet registrovanej osoby, pokiaľ existuje dôvod na – nútený alebo dobrovoľný – výmaz z registra;

(2)      na podnet orgánu zodpovedného za verejné príjmy, ak

a)      zistil dôvod na nútený výmaz z registra,

b)      ide o prípad uvedený v § 176.“

14      V § 176 ZDDS sa stanovuje:

„Príslušný orgán zodpovedný za verejné príjmy môže odmietnuť zapísať do registra osobu alebo zrušiť jej zápis, ak táto osoba:

…

(3)      si systematicky neplní povinnosti vyplývajúce z tohto zákona;

…“

15      Odsek 1 prechodných a záverečných ustanovení ZDDS stanovuje:

„V zmysle tohto zákona sa uplatňuje nasledujúce vymedzenie pojmov:

…

(42)      ‚systematické porušovanie‘ je porušenie, ku ktorému došlo v roku nasledujúcom po nadobudnutí právoplatnosti rozhodnutia o uložení správnej sankcie osobe za porušenie rovnakého druhu.

…“

Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky

16      Cityland je spoločnosť založená podľa bulharského práva, ktorá až do roku 2019 pôsobila v oblasti stavebníctva.

17      V priebehu roka 2022 bola v tejto spoločnosti vykonaná daňová kontrola, po ktorej organ po prichodite pri Teritorialna direkcija na Nacionalnata agencija za prichodite Veliko Tărnovo (oddelenie pre príjmy Územného riaditeľstva Veliko Tarnovo Národnej agentúry pre verejné príjmy, Bulharsko) rozhodnutím z 27. septembra 2022 vymazal túto spoločnosť zo zoznamu platiteľov DPH podľa § 176 ods. 3 ZDDS.

18      Toto oddelenie totiž dospelo k záveru, že uvedená spoločnosť si systematicky neplní povinnosti, ktoré jej vyplývajú zo ZDDS, tým, že nezaplatila priznanú a splatnú DPH za celkovo päť zdaňovacích období od 1. septembra 2013 do 30. júna 2018.

19      Rozhodnutím z 19. decembra 2022 Direktor potvrdil rozhodnutie z 27. septembra 2022.

20      Vo svojom rozhodnutí poukázal na to, že dlhy na DPH, ktoré Cityland nezaplatila, predstavovali 4 144,59 bulharského leva (BGN) za zdaňovacie obdobie september 2013; 0,46 BGN za zdaňovacie obdobie máj 2017; 365,50 BGN za zdaňovacie obdobie marec 2018; 49,66 BGN za zdaňovacie obdobie apríl 2018 a 27 506,73 BGN za zdaňovacie obdobie jún 2018.

21      V priebehu konania, ktoré viedlo k prijatiu tohto rozhodnutia, Cityland tvrdila, že predmetná DPH, ktorá bola priznaná, ale nebola zaplatená, sa týkala faktúr vystavených spoločnosti „Terem Ivajlo“ EOOD, ktoré boli predmetom súdneho konania z dôvodu, že táto spoločnosť nezaplatila DPH, ktorá je v nich uvedená. Po tom, čo spoločnosť Cityland spochybnila závery daňového orgánu prvého stupňa, Direktor dospel k záveru, že predmetná splatná DPH bola zaplatená 27. októbra 2022 a zostávalo zaplatiť len úroky vo výške 6 264,02 BGN.

22      Cityland podala proti rozhodnutiu z 19. decembra 2022 žalobu na Administrativen săd Veliko Tărnovo (Správny súd Veliko Tarnovo, Bulharsko), vnútroštátny súd, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania. Tento súd má pochybnosti o súlade bulharskej právnej úpravy, ktorá stanovuje možnosť vymazať spoločnosť zo zoznamu platiteľov DPH, s právom Únie, keďže smernica o DPH nestanovuje možnosť vylúčiť zdaniteľnú osobu zo systému DPH.

23      Bulharská právna úprava totiž neukladá príslušným daňovým orgánom povinnosť úplne preskúmať konanie zdaniteľnej osoby, aby mohli dospieť k záveru, že existuje riziko pre daňové príjmy a že pravdepodobne došlo k daňovému podvodu. Naopak, samotné konštatovanie troch formálnych porušení pravidiel DPH, ktorými sú okrem iného oneskorené podanie daňového priznania, oneskorené zaplatenie DPH alebo oneskorené vyhotovenie faktúry s DPH, by stačilo na vylúčenie takejto zdaniteľnej osoby zo systému DPH.

24      V prejednávanej veci príslušné daňové orgány konštatovali systematickú povahu porušení, ktorých sa dopustila Cityland, pričom zohľadnili nepretržité obdobie takmer desiatich rokov, ako aj nesplnenia povinností týkajúce sa zanedbateľných súm nezaplatenej DPH, ako je – pokiaľ ide o rok 2017 – suma 0,46 BGN.

25      Za týchto podmienok Administrativen săd Veliko Tărnovo (Správny súd Veliko Tarnovo) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

„1.      Sú § 106 ods. 2 bod 2 písm. b) a § 176 bod 3 [ZDDS] v rozpore s článkom 213 [ods. 1 prvým pododsekom] smernice [o DPH]?

2.      Ak je odpoveď na prvú otázku kladná: Má článok 213 [ods. 1 prvý pododsek] smernice [o DPH] priamy účinok?

3.      Ak je odpoveď na prvú otázku záporná: Pripúšťajú článok 213 [ods. 1 prvý pododsek] a článok 273 smernice [o DPH], ako aj zásady právnej istoty a proporcionality vylúčenie zo systému DPH v prípade formálnych porušení zákona bez toho, aby sa zohľadnil čas porušenia, druh porušenia, ďalšie správanie osoby a existencia iných subjektívnych okolností, ako je obchodnoprávny spor týkajúci sa oneskoreného zaplatenia splatnej dane?

4.      Ak je odpoveď na prvú otázku záporná: Pripúšťajú článok 213 [ods. 1 prvý pododsek] a článok 273 smernice [o DPH] a zásada proporcionality vylúčenie zo systému DPH súčasne s vyrubením úrokov z omeškania z dôvodu oneskoreného zaplatenia priznanej dane, pričom orgán zodpovedný za verejné príjmy nie je povinný preskúmať druh a povahu činnosti spoločnosti ani jej správanie v postavení zdaniteľnej osoby a závažnosť každého z navrhovaných opatrení?“

O prejudiciálnych otázkach

26      Vzhľadom na všetky vyššie uvedené úvahy treba na prejudiciálne otázky odpovedať tak, že článok 213 ods. 1 prvý pododsek a článok 273 smernice o DPH, ako aj zásady právnej istoty a proporcionality sa majú vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, ako ju vykladajú daňové orgány a vnútroštátne súdy, ktorá stanovuje možnosť príslušného daňového orgánu vymazať zdaniteľnú osobu zo zoznamu platiteľov DPH z toho dôvodu, že si táto osoba nesplnila svoje povinnosti v oblasti DPH, bez analýzy povahy spáchaných porušení a správania dotknutej zdaniteľnej osoby.

27      Na účely zodpovedania týchto otázok je potrebné pripomenúť, že podľa článku 213 ods. 1 prvého pododseku smernice o DPH každá zdaniteľná osoba oznamuje začatie, zmenu alebo ukončenie svojej činnosti, ktorú vykonáva ako zdaniteľná osoba. Článok 214 ods. 1 tejto smernice ukladá členským štátom povinnosť prijať opatrenia potrebné na identifikovanie týchto osôb pomocou individuálneho čísla.

28      Hlavným cieľom identifikácie zdaniteľných osôb stanovej v článku 214 uvedenej smernice je zabezpečiť riadne fungovanie systému DPH. V tejto súvislosti Súdny dvor už rozhodol, že pridelenie identifikačného čísla na účely DPH je dôkazom o daňovom postavení zdaniteľnej osoby na uplatnenie DPH a uľahčuje kontrolu zdaniteľných osôb na účely riadneho výberu dane (rozsudok zo 14. marca 2013, Ablessio, C‑527/11, EU:C:2013:168, body 18 a 19, ako aj citovaná judikatúra).

29      Identifikačné číslo na účely DPH je dôležitým dôkazom uskutočnených transakcií. Smernica o DPH totiž vo viacerých ustanoveniach týkajúcich sa najmä fakturácie, daňového priznania a súhrnných výkazov požaduje, aby toto identifikačné číslo zdaniteľnej osoby, nadobúdateľa tovaru alebo prijímateľa služieb bolo povinne uvedené v týchto dokumentoch (rozsudok zo 14. marca 2013, Ablessio, C‑527/11, EU:C:2013:168, bod 20).

30      Súdny dvor už rozhodol, že jednak z článkov 213 a 214 smernice o DPH vyplýva, že členské štáty disponujú určitou mierou voľnej úvahy pri prijímaní opatrení na zabezpečenie identifikácie zdaniteľných osôb na účely DPH, a jednak táto miera voľnej úvahy nie je neobmedzená. Aj keď je totiž povolené, aby členský štát nepridelil zdaniteľnej osobe identifikačné číslo, táto možnosť nemôže byť uplatnená bez legitímneho dôvodu (pozri v tomto zmysle rozsudky zo 14. marca 2013, Ablessio, C‑527/11, EU:C:2013:168, body 22 a 23, ako aj z 18. novembra 2021, Promexor Trade, C‑358/20, EU:C:2021:936, bod 41).

31      Na druhej strane pokiaľ ide o prijatie opatrení na výmaz už pridelených identifikačných čísel na účely DPH, treba zdôrazniť, že smernica o DPH neobsahuje žiadne ustanovenia, ktoré by všeobecne oprávňovali členské štáty prijať vo svojich vnútroštátnych právnych predpisoch ustanovenia o výmaze zo zoznamu platiteľov DPH.

32      Je pravda, že články 363 a 369r tejto smernice stanovujú prípady, v ktorých členský štát vymaže zdaniteľnú osobu z identifikačného registra stanoveného v rámci osobitnej úpravy, ktorá sa uplatňuje na služby poskytované zdaniteľnými osobami, ktoré nie sú usadené v Únii, alebo z registra stanoveného v rámci osobitnej úpravy, ktorá sa uplatňuje na predaj tovaru na diaľku dovážaného z tretích území alebo tretích krajín. K tomuto výmazu dochádza najmä vtedy, keď zdaniteľná osoba systematicky nedodržiava pravidlá týkajúce sa predmetnej osobitnej úpravy. Takýto výmaz sa však netýka identifikačného čísla na účely DPH prideleného podľa článku 214 uvedenej smernice, ale len identifikačného čísla prideleného zdaniteľnej osobe na účely týchto osobitných právnych úprav, ako to vyplýva z článku 362 a článku 369q tejto smernice.

33      Na jednej strane však článok 17 ods. 1 písm. c) a článok 23 nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 zo 7. októbra 2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 268, 2010, s. 1) odkazujú na pridelené identifikačné čísla na účely DPH, ktoré sa stali neplatnými, a okrem iného na čísla vymazané v prípade, keď osoby uviedli nepravdivé údaje s cieľom získať identifikáciu na účely DPH alebo neoznámili zmeny vo svojich údajoch.

34      Na druhej strane podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora z článkov 2 a 273 smernice o DPH v spojení s článkom 4 ods. 3 ZEÚ vyplýva, že členské štáty majú povinnosť prijať všetky legislatívne a správne opatrenia, aby zabezpečili, že splatná DPH bude na ich príslušných územiach vyberaná v plnej výške, a bojovať proti podvodom (rozsudky z 2. mája 2018, Scialdone, C‑574/15, EU:C:2018:295, bod 26, a zo 17. mája 2023, Cezam, C‑418/22, EU:C:2023:418, bod 26).

35      Okrem toho podľa rovnako ustálenej judikatúry Súdneho dvora majú členské štáty legitímny záujem na prijatí primeraných opatrení na ochranu svojich finančných záujmov a boj proti daňovým podvodom, daňovým únikom, ako aj prípadnému zneužitiu daňových povinností je cieľom uznaným a podporovaným smernicou o DPH (rozsudok zo 14. marca 2013, Ablessio, C‑527/11, EU:C:2013:168, bod 28 a citovaná judikatúra).

36      Vzhľadom na ustanovenia a judikatúru, ktoré sú uvedené v bodoch 30 až 35 tohto rozsudku, treba konštatovať, že členské štáty môžu pri výkone svojej voľnej úvahy, pokiaľ ide o prijímanie opatrení na zabezpečenie riadneho výberu dane a predchádzanie daňovým podvodom, prípadne stanoviť, že zdaniteľná osoba sa vymaže zo zoznamu platiteľov DPH.

37      Keďže zo spisu, ktorý má Súdny dvor k dispozícii, vyplýva, že vnútroštátna právna úprava dotknutá vo veci samej, ktorá stanovuje výmaz zdaniteľnej osoby zo zoznamu platiteľov DPH, je koncipovaná ako sankcia uložená tejto zdaniteľnej osobe za opakované porušenie jej povinností v oblasti DPH, treba pripomenúť, že pri neexistencii harmonizácie právnej úpravy Únie v oblasti sankcií uplatniteľných v prípade nedodržania podmienok stanovených systémom zavedeným touto právnou úpravou majú členské štáty právomoc zvoliť si sankcie, ktoré sú podľa nich najvhodnejšie (rozsudok zo 17. mája 2023, Cezam, C‑418/22, EU:C:2023:418, bod 27 a citovaná judikatúra).

38      Členské štáty sú však na jednej strane pri výkone svojich právomocí povinné dodržiavať právo Únie a jeho všeobecné zásady, a teda aj zásady proporcionality a daňovej neutrality (rozsudok zo 17. mája 2023, Cezam, C‑418/22, EU:C:2023:418, bod 27 a citovaná judikatúra). Na účely posúdenia otázky, či je sankcia v súlade so zásadou proporcionality, treba zohľadniť okrem iného povahu a závažnosť protiprávneho konania, ktoré sa má touto sankciou potlačiť, ako aj spôsoby určenia výšky uvedenej sankcie (rozsudok z 11. apríla 2024, Legafact, C‑122/23, EU:C:2024:293, bod 42 a citovaná judikatúra).

39      Na druhej strane členské štáty musia pri výkone týchto právomocí dbať na dodržiavanie požiadaviek vyplývajúcich z práva na riadnu správu vecí verejných, ktoré je odrazom všeobecnej zásady práva Únie, a uplatňuje sa v rámci daňovej kontroly (pozri v tomto zmysle rozsudok zo 16. mája 2024, Slovenské Energetické Strojárne, C‑746/22, EU:C:2024:403, bod 50).

40      Treba tiež pripomenúť, že pri výbere sankcií sú členské štáty povinné dodržiavať zásadu efektivity, ktorá vyžaduje zavedenie účinných a odrádzajúcich sankcií na boj proti porušovaniu harmonizovaných pravidiel v oblasti DPH a ochranu finančných záujmov Únie (rozsudok z 11. apríla 2024, Legafact, C‑122/23, EU:C:2024:293, bod 43 a citovaná judikatúra).

41      Výmaz zo zoznamu platiteľov DPH stanovený vnútroštátnou právnou úpravou vo vzťahu k zdaniteľným osobám, ktoré porušili svoje povinnosti týkajúce sa tejto dane, bez analýzy povahy spáchaných porušení nemožno považovať za sankciu, ktorá dodržiava zásady a požiadavky uvedené v bodoch 38 až 40 tohto rozsudku.

42      Vzhľadom na dôležitú úlohu, ktorú zohráva identifikačné číslo na účely DPH, pokiaľ ide o preukázanie daňového postavenia zdaniteľnej osoby, ako aj reálnosti uskutočnených transakcií, ako je pripomenuté v bodoch 28 a 29 vyššie, totiž osoby, ktorým dodala tovar alebo poskytla služby zdaniteľná osoba, ktorá bola vymazaná zo zoznamu platiteľov DPH, a teda nedisponuje platným identifikačným číslom na účely DPH, okrem iného nebudú mať istotu, že budú môcť preukázať, že majú právo na odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe pri tomto dodaní tovaru alebo poskytnutí služieb.

43      Takéto podmienky by mohli takýchto potenciálnych nadobúdateľov tovaru a príjemcov služieb odradiť od uzatvárania transakcií so zdaniteľnou osobou vymazanou zo zoznamu platiteľov DPH.

44      Tento praktický negatívny dôsledok výmazu zo zoznamu platiteľov DPH znamená, že zdaniteľná osoba by mohla byť nútená ukončiť svoju činnosť, a teda sa podobá dočasnému alebo trvalému zákazu výkonu tejto činnosti. Z toho vyplýva, že ak by sa výmaz zo zoznamu platiteľov DPH vnímal ako sankcia za opakované porušenie povinností zdaniteľnej osoby v oblasti DPH, išlo by o mimoriadne prísnu sankciu.

45      V súlade s judikatúrou uvedenou v bode 38 vyššie nemožno takúto sankciu považovať za sankciu v súlade so zásadou proporcionality, keďže je uložená bez preskúmania povahy a závažnosti porušení, ktorých sa dopustila zdaniteľná osoba, s cieľom určiť, či je takáto prísna sankcia odôvodnená alebo či by za okolností, ktoré viedli k uloženiu tejto sankcie, postačovala iná, menej prísna sankcia.

46      Právna úprava, ktorá umožňuje daňovým orgánom vymazať zdaniteľnú osobu zo zoznamu platiteľov DPH bez toho, aby stanovila týmto orgánom povinnosť komplexne preskúmať správanie tejto zdaniteľnej osoby s cieľom posúdiť existenciu rizika pre daňové príjmy a pravdepodobnosti podvodu na DPH, totiž ide nad rámec toho, čo je nevyhnutné na zabezpečenie výberu DPH v plnej výške a na boj proti podvodom v oblasti DPH.

47      Bez takéhoto úplného preskúmania správania dotknutej zdaniteľnej osoby nie je možné s istotou zistiť povahu a rozsah prípadného daňového podvodu, ktorého sa táto osoba mohla dopustiť, a teda posúdiť, či výmaz tejto zdaniteľnej osoby zo zoznamu platiteľov DPH predstavuje primeranú sankciu na zabezpečenie výberu DPH v plnej výške a na boj proti podvodom v oblasti DPH.

48      Okrem toho pokiaľ ide o požiadavky vyplývajúce z práva na riadnu správu vecí verejných, uvedené v bode 39 vyššie, Súdny dvor už rozhodol, že taký správny orgán, ako je vnútroštátny daňový orgán, musí v rámci svojich kontrolných povinností vykonať náležité a nestranné preskúmanie všetkých relevantných aspektov tak, aby sa ubezpečil, že pri prijímaní svojho rozhodnutia disponuje čo najúplnejšími a najspoľahlivejšími dôkazmi na tieto účely (rozsudok zo 16. mája 2024, Slovenské Energetické Strojárne, C‑746/22, EU:C:2024:403, bod 50 a citovaná judikatúra).

49      Napokon treba pripomenúť, že podľa judikatúry Súdneho dvora zásada právnej istoty vyžaduje, aby sa daňová situácia zdaniteľnej osoby vzhľadom na jej práva a povinnosti vo vzťahu k daňovým orgánom nemohla donekonečna spochybňovať (rozsudok z 5. decembra 2024, Modexel, C‑680/23, EU:C:2024:1000, bod 34 a citovaná judikatúra).

50      Z bodu 42 vyššie pritom vyplýva, že sankcia spočívajúca vo výmaze zdaniteľnej osoby zo zoznamu platiteľov DPH bez formálneho zákazu výkonu činnosti podliehajúcej DPH, v súvislosti s ktorou bola táto zdaniteľná osoba zapísaná do tohto zoznamu, môže viesť k trvalému a opakovanému spochybňovaniu daňovej situácie tak samotnej uvedenej zdaniteľnej osoby, ako aj nadobúdateľov tovarov, ktoré dodáva, a príjemcov služieb, ktoré poskytuje. Takúto sankciu preto nemožno považovať ani za sankciu, ktorá je v súlade so zásadou právnej istoty.

51      Vzhľadom na všetky vyššie uvedené úvahy treba na prejudiciálne otázky odpovedať tak, že článok 213 ods. 1 prvý pododsek a článok 273 smernice o DPH, ako aj zásady právnej istoty a proporcionality sa majú vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, ako ju vykladajú daňové orgány a vnútroštátne súdy, ktorá stanovuje možnosť príslušného daňového orgánu vymazať zdaniteľnú osobu zo zoznamu platiteľov DPH z dôvodu, že si táto osoba nesplnila svoje povinnosti v oblasti DPH, bez analýzy povahy spáchaných porušení a správania dotknutej zdaniteľnej osoby.

O trovách

52      Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (desiata komora) rozhodol takto:

Článok 213 ods. 1 prvý pododsek a článok 273 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, zmenenej smernicou Rady (EÚ) 2017/2455 z 5. decembra 2017, ako aj zásady právnej istoty a proporcionality

sa majú vykladať v tom zmysle, že:

bránia vnútroštátnej právnej úprave, ako ju vykladajú daňové orgány a vnútroštátne súdy, ktorá stanovuje možnosť príslušného daňového orgánu vymazať zdaniteľnú osobu zo zoznamu platiteľov dane z pridanej hodnoty (DPH) z dôvodu, že si táto osoba nesplnila svoje povinnosti v oblasti DPH, bez analýzy povahy spáchaných porušení a správania dotknutej zdaniteľnej osoby.

Podpisy